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Das neue BFH Urteil zur ertragssteuerlichen Abgrenzung eines gewerblichen Hofladens von einem Land- und forstwirtschaftlichen Betrieb bringt umfangreiche Abgrenzungsfragen mit sich.

Anläßlich eines anstehenden Sachvortrags hat uns deshalb ein Kollege gebeten, die aus unserer Erfahrung hier zu beachtenden Probleme zusammenzustellen.

Dies haben wir hier in neutralisierter Form eingestelllt:

Hallo Herr ......,

ich habe Ihr Vortragsthema in erster Linie vor dem Hintergrund des neuesten BFH - Urteils zu den ertragsteuerlichen Abgrenzungskriterien bei Hofladenumsätzen gesehen. Als dieses Urteil bekannt wurde hatte ich es mit Herrn H....... und Herrn J....... vom ZVG diskutiert. Wie Sie wissen war und ist Herr H....... ja der Meinung, dass ein Begehren nach einer Art Nichtanwendungserlaß nicht sinnvoll und jedenfalls wenig erfolgversprechend wäre, zumal er die Auswirkungen als wenig tragisch empfand.

Dies habe ich etwas eingeschränkt aus unserer praktischen Erfahrung mit derartigen Abspaltungsfällen in der Praxis:

1. Der BFH räumt in seinem Urteil ein, dass anteilig Gewinne aus LuF bzw. Gewerbe vorliegen. Ob die Finanzverwaltung ohne tatsächliche Durchführung einer Betriebstrennung dauerhaft akzeptieren würde, dass die jeweiligen Gewinnanteile gewissermaßen im Schätzungswege aus einer einheitlichen Gesamtgewinnermittlung heraus entwickelt werden könnten halte ich für sehr fragwürdig. Noch problematischer dürfte dies bei Personengesellschaften mit dem bekannten Durchsäuerungsproblem sein.
   
2. Wenn es dann zur Abspaltung von Betriebsteilen kommt stellt sich zunächst einmal die Frage der Rechtsform der Betriebe. Aus umsatzsteuerlichen Gründen wird man regelmäßig versuchen, zwei getrennte Unternehmer zu schaffen, um anstelle von Innenumsätzen pauschalierbare Umsätze zu machen. In der Landwirtschaft wird man häufig die Ehefrau mitbeteiligen und gleichzeitig bestrebt sein, hier die Kosten in der Sozialversicherung nicht ansteigen zu lassen.
   
3. Der nächste Schritt wäre dann, die betroffenen Wirtschaftsgüter in den Gewerbebetrieb zu überführen, wobei hier die von Ihnen zitierten Vorschriften zum tragen kämen. Dass es in der Praxis auch gemischt genutzte Wirtschaftsgüter genauso wie gemischte Betriebsausgaben (z.B. gas, Strom, Wasser, Heizöl, Diesel) geben wird verursacht Zuordnungsprobleme.
   
4. Welche Gewinnermittlungsform wird für den neuen Betreibsteil gewählt 4/3-Rechnung oder Bilanzierung?
   
5. Welches Wirtschaftsjahr kommt zur Anwendung? Zwar läßt § 4a Abs. 1 Nr. 3 ESTG zu, daß mit Zustimmung des Finanzamts auch für den Gewerbebetrieb parallel zur LuF das abweichende Wirtschaftsjahr gewählt werden kann. Dennoch ist beim Gewerbebetrieb nach § 4a Abs. 2 Nr. 2 ESTG der Gewinn in dem Jahr zu besteuern, in dem das Wirtschaftsjahr endet.
   Dies führt in der Praxis zu dem Ergebnis, das bei einer Jahresabschlußbesprechung hinsichtlich der Steuerplanung in die Steuerberechnung immer der im Vorjahr besprochene gewerbliche Gewinn einfließt, während sich der Gewinn des gerade besprochenen Hofladens erst bei der nächsten Abschlußbesprechung auswirken wird. dies macht die Steuerplanung und auch die betriebswirtschaftliche Bewertung des Besprechungszeitraums nicht gerade übersichtlich und führt im Ergebnis bei Gartenbaubetrieben häufig dazu, dass für bei Betriebe das Kalenderjahr als Wirtschaftsjahr gewählt wird - mit dem bekannten Nachteil, dass sich bei schwankenden Gewinnen dann die Progressionsglättung durch Verteilung der Gewinne auf zwei Wirtschaftsjahre dann nicht mehr auswirkt.
   
6. Eines der verbliebenen Instrumente zur Steuerplanung stellt der Investitionsabzugsbetrag dar. Hier müssen wir nun genau festlegen, in welchem der Betriebe was investiert werden muß und dabei die unterschiedlichen Grenzen für kleine und mittlere Betriebe in der LuF bzw im Gewerbe beachten. Je nach Betriebsgröße kann dies zu Vor- und nachteilen führen. Man kann aber sagen, dass in der LuF die Überwachung dieser Grenze relativ statisch stattfindet, da sich der Wirtschaftswert in der Praxis kaum verändert. Das im Gewerbe maßgebliche Betriebsvermögen hängt jedoch weit mehr vom Entnahmeverhalten des Betriebsleiters ab, so daß durch stehengebliebene Gewinne hier schneller Veränderungen möglich sind.
   
7. Daß bei einem Hofladen, der aus einem 13a-Betrieb herausentwickelt wird, eine komplett neue Ermittlung der Buchwerte und anschließende Gewinnermittlung notwendig ist versteht sich von selbst. Wird für den Hofladen bilanziert gelten hier die in der Landwirtschaft bekannten Bewertungswahlrechte (bzw. Bewertungsvereinfachungsverfahren für selbst erzeugte Vorräte) nicht und die erstmalige Inventur kann zu Gewinnsprüngen führen.
   
8. Prinzipiell kann die Lohnsteuerpauschalierung für Aushilfskräfte der Land- und Forstwirtschaft sowieso nur für typische land- und forstwirtschaftliche Tätigkeiten angewandt werden - was nach gängiger Rechtsprechung die Tätigkeit im Hofladen nicht wäre. Der Vollständigkeit halber ist die Problematik bei Zuordnung von Arbeitnehmern zu jeweiligen Betriebsteil aber zu beachten.
   
9. Im Falle einer späteren Betriebsveräußerung oder -aufgabe gilt der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 ESTG sowie der ermäßigte Steuersatz nach § 34 Abs. 3 ESTG nur für einen der Betriebe; hier wäre ggf. frühzeitig zu überlegen, ob die Betriebsteile wieder zusammengeführt werden können.
   
10. Bei der Einheitsbewertung wird in der Praxis die Betriebstrennung bei "normalen" land- und forstwirtschaftlichen Betrieben nicht berücksichtigt, zumal, hier sogar das Eigentum der Ehefrau mit ins Betriebsvermögen einzubeziehen wäre.
    Bei Gärtnereien und den inzwischen entstehenden rrecht großen Hofläden bei Nauaussiedlungen wird häufig für den getrennten Gewerbebetrieb ein eigener Einheitswert festgesetzt, was zu erheblichen Verteuerungen bei der Grundsteuer führt.
    
11. Wir hatten bei Gemüsebaubetrieben auch schon den Wunsch, dass der Handelsbetrieb aus Gründen der Produkthaftung als GmbH geführt werden soll. Hier stellt sich natürlich die Frage, ob Wirtschaftsgüter (mit Gewinnrealisierung?) per Sachgründung oder verschleierter Sachgründung überführt werden sollen. Wenn dies nicht der Fall ist stellt sich die Frage, ob ein ggf. an die GmbH vermieteter Hofladen bei landwirtschaftlichen Betrieb zur Betriebsaufspaltung (und ggf. umsatzsteuerlicher Organschaft) führt.
    
12. Zwischen den Betrieben sind die Verrechnungspreise immer ein Thema. Wenn im Hofladen das eigene Fleisch vermarktet werden soll wäre steuerlich sinnvoll, das ganze Tier an den Hofladen zu verkaufen und dort zu schlachten. So würde sich die Frage der zweiten Verarbeitungsstufe nicht stellen. Das gleiche gilt für Brotbacken, Käse herstellen etc. Dies läuft häufig mit dem Gewerberecht nicht konform. So wird in Baden - Württemberg akzeptiert, daß der Landwirt in seinem eigenen Betrieb seine Tiere für Vermarktungszwecke schlachtet (und zerlegt) ohne Meistertitel im Fleischerhandwerk. In einem getrennten Gewerbebetrieb gelten hier die allgemeinen gewerbepolizeilichen Vorschriften.
    
13. Auf die Problematik bei der Erbschaftsteuer habe ich schon hingewiesen. Hier muß zum einen vermieden werden, dass ein überlassenes Hofladengebäude beim Eigentümer zu Verwaltungsvermögen wird. Weiter muß bei schädlicher Verwendung begünstigten Vermögens eine eventuelle Reinvestition in der gleichen Vermögensart erfolgen, falls die Nachversteuerung vermieden werden soll. Daß die Erbschaftsteuer die Beibehaltung der gleichen Vermögensarten auf 10 Jahre fordert führt dazu, daß jegliche Flexibilität im Wechsel von Landwirtschaft zu Gewerbe und zurück auf 10 Jahre blockiert ist.

Dies war so eine Art "Brainstorming" ergänzend zu den von Ihnen aufgeworfenen Bewertungsfragen. Ich hoffe, daß ich Ihnen einige Anregungen geben konnte.

Freundliche Grüße nach München......